Legitimidade de entidades religiosas para discutir IPTU de locação

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A Emenda Constitucional nº 116/2022, promulgada em 17 de fevereiro de 2022, inseriu o §1º-A ao artigo 156 Constituição, com a seguinte redação:

“Art. 156. Compete aos Municípios instituir impostos sobre:
I – propriedade predial e territorial urbana;
. . . omissis . . .
§ 1º-A O imposto previsto no inciso I do caput deste artigo não incide sobre templos de qualquer culto, ainda que as entidades abrangidas pela imunidade de que trata a alínea “b” do inciso VI do caput do art. 150 desta Constituição sejam apenas locatárias do bem imóvel. (Incluído pela Emenda Constitucional nº 116, de 2022)”

Da análise de tal dispositivo, o que se tem é que a imunidade quanto ao IPTU foi estendida aos imóveis locados pelas Igrejas e utilizados para templos, sendo certo que, até então, a imunidade somente seria possível quando os imóveis fossem de propriedade das entidades religiosas.

Obstáculos para reconhecer imunidade

Assim sendo, apesar de se tratar de uma norma constitucional de aplicação automática e imediata, ou seja, não condicionada a qualquer tipo de regulamentação, muitos municípios colocam obstáculos ao reconhecimento de tal imunidade em relação aos imóveis locados por entidades religiosas, sob os mais diversos argumentos, o que tem levado ao ajuizamento de demandas judiciais.

Contudo, já no campo do Poder Judiciário, alguns juízos e até mesmo colegiados de segunda instância possuem entendimento no sentido de que faleceria às entidades religiosas legitimidade para pleitear diretamente e por si só a imunidade, mesmo nos casos em que os contratos de locação transmitem a estas a obrigação pelo pagamento dos tributos incidentes sobre o imóvel.

Em regra, essas decisões fundamentam-se nos artigos 34 e 123 do Código Tributário Nacional, bem como na Súmula 614 do Superior Tribunal de Justiça, o que revelaria um conflito entre tais dispositivos e o novel §1º-A do artigo 56 da Constituição.

Este artigo aborda tal situação de modo a demonstrar que tal conflito se mostra somente aparente e, de fato, inexiste.

Lógica da imunidade tributária

Inicialmente, antes de se adentrar efetivamente na questão da legitimidade das entidades religiosas, patente que se verifique a natureza da imunidade contida no §1º-A do artigo 56 da Constituição.

Spacca

Tradicionalmente, a doutrina entende que as imunidades tributárias, basicamente podem ser classificadas como subjetivas (que possui foco na “pessoa” protegida pela imunidade) e objetivas (que possui foco no bem protegido pela imunidade em uma situação específica).

Porém, a doutrina também reconhece a possibilidade de uma imunidade com natureza mista, ou seja, ao subjetiva e objetiva ao mesmo tempo, o que, a meu ver, é o caso da imunidade contida no §1º-A do artigo 56 da Constituição.

E deste modo entendo, pois, ao mesmo tempo que se busca proteger as entidades religiosas (imunidade subjetiva), também se busca proteger os imóveis onde estão instalados templos religiosos (imunidade objetiva), tudo com o único e exclusivo objetivo de se garantir o exercício de um dos direitos fundamentas previstos na Constituição, qual seja o de liberdade de culto.

Legitimidade de obtenção da imunidade do IPTU

Feitas tais considerações, passo à análise da questão inerente à legitimidade das entidades religiosas de pleitearem diretamente a imunidade de IPTU em relação a imóveis locados.

Conforme acima mencionado, existem alguns entendimentos no sentido de que as entidades religiosas não possuiriam legitimidade para propor ações visando a declaração pelo Poder Judiciário de sua imunidade.

Tais decisões possuem embasamento nos artigos 34 e 123 do Código Tributário nacional que assim disciplinam:

“Art. 34. Contribuinte do impôsto é o proprietário do imóvel, o titular do seu domínio útil, ou o seu possuidor a qualquer título.”
“Art. 123. Salvo disposições de lei em contrário, as convenções particulares, relativas à responsabilidade pelo pagamento de tributos, não podem ser opostas à Fazenda Pública, para modificar a definição legal do sujeito passivo das obrigações tributárias correspondentes.”

Se arrimam ainda na Súmula 614 do Superior Tribunal de Justiça que assim dispõe:

“Súmula 614: O locatário não possui legitimidade ativa para discutir a relação jurídico-tributária de IPTU e de taxas referentes ao imóvel alugado nem para repetir indébito desses tributos.”

Porém, a meu sentir, tal entendimento não se mostra o mais adequado.

Natureza mista da imunidade

Quanto ao artigo 34 do Código Tributário Nacional, por muito tempo a doutrina e a legislação entenderam que a posse a se justificar a legitimidade para questionar a relação jurídico-tributária de IPTU seria somente a posse com animus domini, porém, tal vem sendo flexibilizada, mormente com a entrada em vigor do §1º-A do artigo 156 da Constituição, por força da própria natureza mista de tal imunidade, que, conforme acima dito, protege da incidência do IPTU tanto a entidade religiosa, quanto o imóvel por ela locado onde funciona seu templo.

Da mesma forma, o suposto óbice contido no artigo 123 do Código Tributário Nacional a tal hipótese não se aplica, não só pela natureza mista da imunidade, mas também pelo fato de que a vedação contida em tal dispositivo legal não se mostra absoluta.

E absoluta não é, pois a própria redação do artigo 123 do Código Tributário Nacional, em sua parte inicial deixa claro que “salvo disposições de lei em contrário”, há a possibilidade de oponibilidade de contratos particulares contra o Fisco.

Ora, pela natureza mista da imunidade, o que se tem é que, uma vez imputada contratualmente à locatária beneficiária da imunidade prevista no artigo 156, §1º-A da Constituição, a responsabilidade pelo pagamento do IPTU, a entidade religiosa passa a possuir plena legitimidade para pleitear em juízo ou fora dele.

Por outro lado, quanto à suposta vedação com base na Súmula 614 do Colendo Superior Tribunal de Justiça, esta de fato não existe.

A súmula acima mencionada foi editada em 09/05/2018, antes da existência do §1º-A do artigo 156 da Constituição, que somente veio ao ordenamento por força de promulgação da Emenda Constitucional 116/2022, em 17 de fevereiro de 2022.

Portanto, a análise da incidência ou não de determinada súmula deve levar em consideração o momento e as leis existentes quando de sua edição, pois posterior legislação pode surgir de modo a modificar eventual situação fática e mesmo o próprio entendimento do tribunal que a editou.

Técnica overriding

Na hipótese em comento, é justamente essa a situação.

Diante de tais situações e aparente conflitos entre a Súmula e a novel legislação, a meu ver, deve ser aplicada a técnica denominada Overriding, que nada mais é que a superação parcial do precedente existente, em virtude de legislação posterior.

É a técnica em que o tribunal afasta ou restringe a aplicação de um precedente judicial de forma parcial ou temporária para um caso concreto, sem que o precedente seja totalmente revogado ou anulado.

Obviamente tal decisão de inaplicabilidade de um precedente, no caso, a Súmula 614 do Superior Tribunal de Justiça, deve ser suficientemente fundamentada, em obediência ao disposto no artigo 489, §1º, VI do Código de Processo Civil, que assim dispõe:

“Art. 489. São elementos essenciais da sentença:
I – o relatório, que conterá os nomes das partes, a identificação do caso, com a suma do pedido e da contestação, e o registro das principais ocorrências havidas no andamento do processo;
II – os fundamentos, em que o juiz analisará as questões de fato e de direito;
III – o dispositivo, em que o juiz resolverá as questões principais que as partes lhe submeterem.
§ 1º Não se considera fundamentada qualquer decisão judicial, seja ela interlocutória, sentença ou acórdão, que:
. . . omissis . . .
VI – deixar de seguir enunciado de súmula, jurisprudência ou precedente invocado pela parte, sem demonstrar a existência de distinção no caso em julgamento ou a superação do entendimento.”

O que se tem é que o conflito entre a Súmula 614 do Superior Tribunal de Justiça e o artigo 156, §1º-A da Constituição se mostra somente aparente, pois ambos podem subsistir de forma pacífica, obviamente, devendo ser verificado sobre a aplicação integral da reportada súmula ao caso concreto ou não.

Portanto, de todo o exposto acima, o que se tem é que a legitimidade das entidades religiosas para discutir a não existência de relação jurídico-tributária referente ao IPTU de imóveis por elas locados é patente, não havendo, portanto, qualquer óbice para tanto.