Modulação de efeitos e a leniência com abusos arrecadatórios
É fato que a modulação de efeitos deveria ser exceção, utilizada apenas quando atendidos os critérios estabelecidos no artigo 27 da Lei nº 9.868/1999 – quórum de maioria absoluta e sob fundamento de segurança jurídica ou excepcional interesse social –, especialmente em matéria tributária.
Joédson Alves/Agência Brasil
Na prática, o que se vê é uma crescente aplicação dos efeitos modulatórios como um instrumento de conveniência arrecadatória. Protegem-se os cofres públicos, mesmo à custa da legalidade e dos direitos fundamentais dos contribuintes.
O recente histórico de decisões do Supremo Tribunal Federal ilustra esse movimento: a discussão envolvendo eventual impacto financeiro nas contas públicas foi debatida em 32 processos, de 144 processos analisados, desde 31 de agosto de 2018 [1]. Em dados mais recentes, desde 2021, a corte decidiu desfavoravelmente ao Fisco em mais de 50 processos tributários, sendo que quase todos eles foram modulados [2].
O caso da exclusão do ICMS da base de cálculo do PIS e da Cofins é o mais emblemático (Recurso Extraordinário 574.706 que gerou o Tema 69). Embora a corte tenha reconhecido a inconstitucionalidade da cobrança, decidiu por modular os efeitos da decisão, restringindo a devolução dos valores pagos indevidamente, com fundamento no impacto financeiro.
Ocorre que, malgrado o § 3º do artigo 4º da Lei de Responsabilidade Fiscal exija provisões para riscos que possam afetar as contas públicas, como ações judiciais, nem mesmo após o julgamento do leading case a União considerou classificar o risco de perda como provável – a Lei Orçamentária de 2018 mostra, no Anexo V, que foi mantida a classificação do risco de perda como possível.
Enquanto no âmbito privado maior provisão contábil para perdas implica em aumento do passivo ou redução do ativo, acarretando daí diversas consequências, como em menor lucro a ser distribuído e reserva para arcar com despesas futuras, no âmbito público o não provisionamento acarretou à União, no Tema 69, a modulação de efeitos e, portanto, o produto da inconstitucionalidade (arrecadação), com fundamento na “segurança jurídica”.
ADI 4.171 e a assimetria entre Estado e contribuinte
Porém, outro caso que se pode invocar a título exemplificativo, e ao qual se chama a atenção, refere-se à atribuição, pelos estados, às distribuidoras de combustíveis, do dever de proceder ao estorno do ICMS anteriormente recolhido sob o regime de substituição tributária, quando da realização de operações interestaduais envolvendo álcool etílico anidro combustível (Aeac) ou biodiesel B100, vedada a correspondente apropriação de créditos.
Spacca
Não obstante o Supremo Tribunal Federal tenha declarado a inconstitucionalidade das disposições normativas que instituíam tal obrigação (Ação Direta de Inconstitucionalidade 4.171), promoveu a modulação temporal dos efeitos da decisão, fixando que sua eficácia produzir-se-ia apenas após o decurso de seis meses contados da publicação do acórdão.
Com efeito, a medida foi justificada principalmente “em homenagem à segurança jurídica”, bem como pela necessidade de viabilizar a adequação da legislação estadual e de prevenir potencial comprometimento significativo da arrecadação dos entes federados. Nas palavras do ministro Ricardo Lewandowski, em seu voto vista, a decisão foi motivada pelas “sérias repercussões aos contribuintes e aos Estados-sedes das distribuidoras de combustíveis, que terão suas arrecadações diminuídas abruptamente” [3].
O argumento fundado na alegada perda ou redução de arrecadação evidencia preocupante assimetria na relação entre Estado e contribuinte sob a égide da Constituição. Ao invocar a preservação das receitas públicas como razão determinante, acaba-se por mitigar a plena recomposição do prejuízo suportado pelos particulares, com a consequente restrição à efetividade de seus direitos e garantias fundamentais.
Em tal perspectiva, a tutela do equilíbrio fiscal passa a prevalecer sobre a integral restauração da ordem jurídica violada, deslocando o eixo de proteção constitucional do indivíduo para a conveniência arrecadatória do ente estatal. Ou seja, o Estado cobrou de forma indevida — e declaradamente inconstitucional —, mas não teve que devolver tudo o que arrecadou. O resultado? Um alívio para o erário e uma frustração (legítima) por parte das empresas que operaram segundo a boa-fé e o respeito à legalidade.
Impacto da leniência tributária
Essa postura tem se repetido cada vez mais e sinaliza uma leniência do próprio sistema com os abusos arrecadatórios do Estado; quem arca com tudo isso é o contribuinte, que, além de tudo, precisa lidar com a total falta de previsibilidade — o que afeta diretamente a tomada de decisões estratégicas, os investimentos de longo prazo e a precificação dos riscos fiscais.
A justificativa é quase sempre a mesma: o impacto financeiro que a devolução dos valores pagos indevidamente acarretaria para os cofres públicos. A pergunta que fica, porém, é: se o custo de cumprir a Constituição for alto demais, é permitido deixar de cumpri-la?
Empresas precisam de previsibilidade, transparência e estabilidade normativa, e a arbitrariedade na aplicação do instituto mina essas bases e fragiliza o ambiente de negócios. Ainda que se valham de planejamentos — tributário, societário e/ou econômico —, fazendo provisões e estabelecendo uma política conservadora de gastos, a fim de preservar o negócio, os contribuintes não podem se esquivar das leis e da interpretação destas realizadas pelo Poder Judiciário.
Ora, o instrumento que deveria proteger o contribuinte passa a proteger o lado mais forte da equação, isto é, o próprio ente que gerou a inconstitucionalidade. A modulação, nesse contexto, transforma-se em um mecanismo de conveniência arrecadatória, a chamada “inconstitucionalidade útil” é estimulada e a insegurança jurídica se torna rotina.
Isso gera um desequilíbrio institucional preocupante, pois afasta o sentido original da modulação – uma medida justificada em situações absolutamente extraordinárias, jamais um salvo-conduto para perpetuar abusos arrecadatórios.
Não obstante se utilize o argumento financeiro para aplicar a modulação e, portanto, manter o produto da arrecadação, sob a justificativa de que a concretização dos direitos depende do pagamento de tributos, é necessário lembrar que, nestes casos, está-se diante de tributos que foram pagos indevidamente. É por isso que, no momento da aplicação dos efeitos modulatórios, os direitos e garantias fundamentais dos inúmeros contribuintes afetados pela respectiva inconstitucionalidade devem ser considerados.
O Estado, por outro lado, não tem direitos fundamentais, antes, possui o dever de protegê-los e concretizá-los. E em tempos tão turbulentos vividos pelos contribuintes, o impacto da leniência tributária estatal sobre eles acaba sendo muito maior do que se imagina.
[1] SILVA, Guilherme Villas Bôas e. O Argumento Financeiro e a Modulação de Efeitos no STF. 1. ed. São Paulo: Almedina, 2020. p. 42.
[2] HALEMBECK DE ARRUDA, Pedro. Modulação de Efeitos em Matéria Tributária no STF à Luz da Jurisprudência do Tribunal Pleno. Revista de Direito Tributário Internacional Atual, [S. l.], n. 13, p. 166–200, 2024. DOI: 10.46801/2595-7155.13.7.2024.2470. Disponível aqui.
[3] STF. Ação Direta de Inconstitucionalidade nº 4.171 Distrito Federal. Supremo Tribunal Federal (Plenário), 20 mai. 2015. Relatora: Min. Ellen Gracie. Disponível aqui.
